財政部關(guān)于印發(fā)修訂《企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號

——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》的通知

財政部關(guān)于印發(fā)修訂《企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》的通知

財會(2017)8號

國務(wù)院有關(guān)部委、有關(guān)直屬機構(gòu)，各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局），新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團財務(wù)局，財政部駐各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政監(jiān)察專員辦事處，有關(guān)中央管理企業(yè)：

為了適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展需要，規(guī)范金融工具的會計處理，提高會計信息質(zhì)量，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，我部對《企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》進行了修訂，現(xiàn)予印發(fā)。在境內(nèi)外同時上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或企業(yè)會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報告的企業(yè)，自2018年1月1日起施行；其他境內(nèi)上市企業(yè)自2019年1月1日起施行；執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的非上市企業(yè)自2021年1月1日起施行。同時，鼓勵企業(yè)提前執(zhí)行。執(zhí)行本準(zhǔn)則的企業(yè)，不再執(zhí)行我部于2006年2月15日印發(fā)的《財政部關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨〉等38項具體準(zhǔn)則的通知》（財會〔2006〕3號）中的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》。

執(zhí)行本準(zhǔn)則的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)同時執(zhí)行我部于2017年修訂印發(fā)的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認和計量》（財會〔2017〕7號）和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第24號——套期會計》（財會〔2017〕9號）。

執(zhí)行中有何問題，請及時反饋我部。

財政部

2017年3月31日

附件：

企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移

第一章 總則

第一條 為了規(guī)范金融資產(chǎn)（包括單項或一組類似金融資產(chǎn)）轉(zhuǎn)移和終止確認的會計處理，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，制定本準(zhǔn)則。

第二條 金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，是指企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）將金融資產(chǎn)（或其現(xiàn)金流量）讓與或交付給該金融資產(chǎn)發(fā)行方之外的另一方（轉(zhuǎn)入方）。金融資產(chǎn)終止確認，是指企業(yè)將之前確認的金融資產(chǎn)從其資產(chǎn)負債表中予以轉(zhuǎn)出。

第三條 企業(yè)對金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)入方具有控制權(quán)的，除在該企業(yè)個別財務(wù)報表基礎(chǔ)上應(yīng)用本準(zhǔn)則外，在編制合并財務(wù)報表時，還應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 33 號——合并財務(wù)報表》的規(guī)定合并所有納入合并范圍的子公司（含結(jié)構(gòu)化主體），并在合并財務(wù)報表層面應(yīng)用本準(zhǔn)則。

第二章 金融資產(chǎn)終止確認的一般原則

第四條 金融資產(chǎn)的一部分滿足下列條件之一的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將終止確認的規(guī)定適用于該金融資產(chǎn)部分，除此之外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將終止確認的規(guī)定適用于該金融資產(chǎn)整體：

（一）該金融資產(chǎn)部分僅包括金融資產(chǎn)所產(chǎn)生的特定可辨認現(xiàn)金流量。如企業(yè)就某債務(wù)工具與轉(zhuǎn)入方簽訂一項利息剝離合同，合同規(guī)定轉(zhuǎn)入方有權(quán)獲得該債務(wù)工具利息現(xiàn)金流量，但無權(quán)獲得該債務(wù)工具本金現(xiàn)金流量，終止確認的規(guī)定適用于該債務(wù)工具的利息現(xiàn)金流量。

（二）該金融資產(chǎn)部分僅包括與該金融資產(chǎn)所產(chǎn)生的全部現(xiàn)金流量完全成比例的現(xiàn)金流量部分。如企業(yè)就某債務(wù)工具與轉(zhuǎn)入方簽訂轉(zhuǎn)讓合同，合同規(guī)定轉(zhuǎn)入方擁有獲得該債務(wù)工具全部現(xiàn)金流量一定比例的權(quán)利，終止確認的規(guī)定適用于該債務(wù)工具全部現(xiàn)金流量一定比例的部分。

（三）該金融資產(chǎn)部分僅包括與該金融資產(chǎn)所產(chǎn)生的特定可辨認現(xiàn)金流量完全成比例的現(xiàn)金流量部分。如企業(yè)就某債務(wù)工具與轉(zhuǎn)入方簽訂轉(zhuǎn)讓合同，合同規(guī)定轉(zhuǎn)入方擁有獲得該債務(wù)工具利息現(xiàn)金流量一定比例的權(quán)利，終止確認的規(guī)定適用于該債務(wù)工具利息現(xiàn)金流量一定比例的部分。

企業(yè)發(fā)生滿足本條（二）或（三）條件的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，且存在一個以上轉(zhuǎn)入方的，只要企業(yè)轉(zhuǎn)移的份額與金融資產(chǎn)全部現(xiàn)金流量或特定可辨認現(xiàn)金流量完全成比例即可，不要求每個轉(zhuǎn)入方均持有成比例的份額。

第五條 金融資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)終止確認：

（一）收取該金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止。

（二）該金融資產(chǎn)已轉(zhuǎn)移，且該轉(zhuǎn)移滿足本準(zhǔn)則關(guān)于終止確認的規(guī)定。

第三章 金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的情形及其終止確認

第六條 金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，包括下列兩種情形：

（一）企業(yè)將收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利轉(zhuǎn)移給其他方。

（二）企業(yè)保留了收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利，但承擔(dān)了將收取的該現(xiàn)金流量支付給一個或多個最終收款方的合同義務(wù)，且同時滿足下列條件：

1．企業(yè)只有從該金融資產(chǎn)收到對等的現(xiàn)金流量時，才有義務(wù)將其支付給最終收款方。企業(yè)提供短期墊付款，但有權(quán)全額收回該墊付款并按照市場利率計收利息的，視同滿足本條件。

2．轉(zhuǎn)讓合同規(guī)定禁止企業(yè)出售或抵押該金融資產(chǎn)，但企業(yè)可以將其作為向最終收款方支付現(xiàn)金流量義務(wù)的保證。

3．企業(yè)有義務(wù)將代表最終收款方收取的所有現(xiàn)金流量及時劃轉(zhuǎn)給最終收款方，且無重大延誤。企業(yè)無權(quán)將該現(xiàn)金流量進行再投資，但在收款日和最終收款方要求的劃轉(zhuǎn)日之間的短暫結(jié)算期內(nèi)，將所收到的現(xiàn)金流量進行現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物投資，并且按照合同約定將此類投資的收益支付給最終收款方的，視同滿足本條件。

第七條 企業(yè)在發(fā)生金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移時，應(yīng)當(dāng)評估其保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬的程度，并分別下列情形處理：

（一）企業(yè)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬的，應(yīng)當(dāng)終止確認該金融資產(chǎn)，并將轉(zhuǎn)移中產(chǎn)生或保留的權(quán)利和義務(wù)單獨確認為資產(chǎn)或負債。

（二）企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認該金融資產(chǎn)。

（三）企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬的（即除本條（一）、（二）之外的其他情形），應(yīng)當(dāng)根據(jù)其是否保留了對金融資產(chǎn)的控制，分別下列情形處理：

1．企業(yè)未保留對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)終止確認該金融資產(chǎn)，并將轉(zhuǎn)移中產(chǎn)生或保留的權(quán)利和義務(wù)單獨確認為資產(chǎn)或負債。

2．企業(yè)保留了對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度繼續(xù)確認有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認相關(guān)負債。繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度，是指企業(yè)承擔(dān)的被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)價值變動風(fēng)險或報酬的程度。

第八條 企業(yè)在評估金融資產(chǎn)所有權(quán)上風(fēng)險和報酬的轉(zhuǎn)移程度時，應(yīng)當(dāng)比較轉(zhuǎn)移前后其所承擔(dān)的該金融資產(chǎn)未來凈現(xiàn)金流量金額及其時間分布變動的風(fēng)險。

企業(yè)承擔(dān)的金融資產(chǎn)未來凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值變動的風(fēng)險沒有因轉(zhuǎn)移而發(fā)生顯著變化的，表明該企業(yè)仍保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬。如將貸款整體轉(zhuǎn)移并對該貸款可能發(fā)生的所有損失進行全額補償，或者出售一項金融資產(chǎn)但約定以固定價格或者售價加上出借人回報的價格回購。

企業(yè)承擔(dān)的金融資產(chǎn)未來凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值變動的風(fēng)險相對于金融資產(chǎn)的未來凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值的全部變動風(fēng)險不再顯著的，表明該企業(yè)已經(jīng)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬。如無條件出售金融資產(chǎn)，或者出售金融資產(chǎn)且僅保留以其在回購時的公允價值進行回購的選擇權(quán)。

企業(yè)通常不需要通過計算即可判斷其是否轉(zhuǎn)移或保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬。在其他情況下，企業(yè)需要通過計算評估是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬的，在計算和比較金融資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值的變動時，應(yīng)當(dāng)考慮所有合理、可能的現(xiàn)金流量變動，對于更可能發(fā)生的結(jié)果賦予更高的權(quán)重，并采用適當(dāng)?shù)氖袌隼首鳛檎郜F(xiàn)率。

第九條 企業(yè)在判斷是否保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)轉(zhuǎn)入方是否具有出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的實際能力而確定。轉(zhuǎn)入方能夠單方面將被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體出售給不相關(guān)的第三方，且沒有額外條件對此項出售加以限制的，表明轉(zhuǎn)入方有出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的實際能力，從而表明企業(yè)未保留對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制；在其他情形下，表明企業(yè)保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。

在判斷轉(zhuǎn)入方是否具有出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的實際能力時，企業(yè)考慮的關(guān)鍵應(yīng)當(dāng)是轉(zhuǎn)入方實際上能夠采取的行動。被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)不存在市場或轉(zhuǎn)入方不能單方面自由地處置被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，通常表明轉(zhuǎn)入方不具有出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的實際能力。

轉(zhuǎn)入方不大可能出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)并不意味著企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。但存在看跌期權(quán)或擔(dān)保而限制轉(zhuǎn)入方出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，轉(zhuǎn)出方實際上保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。如存在看跌期權(quán)或擔(dān)保且很有價值，導(dǎo)致轉(zhuǎn)入方實際上不能在不附加類似期權(quán)或其他限制條件的情形下將該被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)出售給第三方，從而限制了轉(zhuǎn)入方出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的能力，轉(zhuǎn)入方將持有被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以獲取看跌期權(quán)或擔(dān)保下相應(yīng)付款的，企業(yè)保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。

第十條 企業(yè)認定金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移的，除企業(yè)在新的交易中重新獲得被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)外，不應(yīng)當(dāng)在未來期間再次確認該金融資產(chǎn)。

第十一條 在金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移不滿足終止確認條件的情況下，如果同時確認衍生工具和被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移產(chǎn)生的負債會導(dǎo)致對同一權(quán)利或義務(wù)的重復(fù)確認，則企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）與轉(zhuǎn)移有關(guān)的合同權(quán)利或義務(wù)不應(yīng)當(dāng)作為衍生工具進行單獨會計處理。

第十二條 在金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移不滿足終止確認條件的情況下，轉(zhuǎn)入方不應(yīng)當(dāng)將被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)全部或部分確認為自己的資產(chǎn)。轉(zhuǎn)入方應(yīng)當(dāng)終止確認所支付的現(xiàn)金或其他對價，同時確認一項應(yīng)收轉(zhuǎn)出方的款項。企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）同時擁有以固定金額重新控制整個被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的權(quán)利和義務(wù)的（如以固定金額回購被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)），在滿足《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 22 號——金融工具確認和計量》關(guān)于攤余成本計量規(guī)定的情況下，轉(zhuǎn)入方可以將其應(yīng)收款項以攤余成本計量。

第十三條 企業(yè)在判斷金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移是否滿足本準(zhǔn)則規(guī)定的金融資產(chǎn)終止確認條件時，應(yīng)當(dāng)注重金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的實質(zhì)。

（一）企業(yè)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬，應(yīng)當(dāng)終止確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的常見情形有：

1．企業(yè)無條件出售金融資產(chǎn)。

2．企業(yè)出售金融資產(chǎn)，同時約定按回購日該金融資產(chǎn)的公允價值回購。

3．企業(yè)出售金融資產(chǎn)，同時與轉(zhuǎn)入方簽訂看跌期權(quán)合同（即轉(zhuǎn)入方有權(quán)將該金融資產(chǎn)返售給企業(yè)）或看漲期權(quán)合同（即轉(zhuǎn)出方有權(quán)回購該金融資產(chǎn)），且根據(jù)合同條款判斷，該看跌期權(quán)或看漲期權(quán)為一項重大價外期權(quán)（即期權(quán)合約的條款設(shè)計，使得金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)入方或轉(zhuǎn)出方極小可能會行權(quán)）。

（二）企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的常見情形有：

1．企業(yè)出售金融資產(chǎn)并與轉(zhuǎn)入方簽訂回購協(xié)議，協(xié)議規(guī)定企業(yè)將回購原被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，或者將予回購的金融資產(chǎn)與售出的金融資產(chǎn)相同或?qū)嵸|(zhì)上相同、回購價格固定或原售價加上回報。

2．企業(yè)融出證券或進行證券出借。

3．企業(yè)出售金融資產(chǎn)并附有將市場風(fēng)險敞口轉(zhuǎn)回給企業(yè)的總回報互換。

4．企業(yè)出售短期應(yīng)收款項或信貸資產(chǎn)，并且全額補償轉(zhuǎn)入方可能因被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)發(fā)生的信用損失。

5．企業(yè)出售金融資產(chǎn)，同時與轉(zhuǎn)入方簽訂看跌期權(quán)合同或看漲期權(quán)合同，且根據(jù)合同條款判斷，該看跌期權(quán)或看漲期權(quán)為一項重大價內(nèi)期權(quán)（即期權(quán)合約的條款設(shè)計，使得金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)入方或轉(zhuǎn)出方很可能會行權(quán)）。

（三）企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的常見情形有：

1．企業(yè)轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，并采用保留次級權(quán)益或提供信用擔(dān)保等方式進行信用增級，企業(yè)只轉(zhuǎn)移了被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上的部分（非幾乎所有）風(fēng)險和報酬，且保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。

2．企業(yè)轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，并附有既非重大價內(nèi)也非重大價外的看漲期權(quán)或看跌期權(quán)，導(dǎo)致企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬，且保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。

第四章 滿足終止確認條件的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的會計處理

第十四條 金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移整體滿足終止確認條件的，應(yīng)當(dāng)將下列兩項金額的差額計入當(dāng)期損益：

（一）被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)在終止確認日的賬面價值。

（二）因轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)而收到的對價，與原直接計入其他綜合收益的公允價值變動累計額中對應(yīng)終止確認部分的金額（涉及轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)為根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 22 號——金融工具確認和計量》第十八條分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的情形）之和。企業(yè)保留了向該金融資產(chǎn)提供相關(guān)收費服務(wù)的權(quán)利（包括收取該金融資產(chǎn)的現(xiàn)金流量，并將所收取的現(xiàn)金流量劃轉(zhuǎn)給指定的資金保管機構(gòu)等），應(yīng)當(dāng)就該服務(wù)合同確認一項服務(wù)資產(chǎn)或服務(wù)負債。如果企業(yè)將收取的費用預(yù)計超過對服務(wù)的充分補償?shù)模瑧?yīng)當(dāng)將該服務(wù)權(quán)利作為繼續(xù)確認部分確認為一項服務(wù)資產(chǎn)，并按照本準(zhǔn)則第十五條的規(guī)定確定該服務(wù)資產(chǎn)的金額。如果將收取的費用預(yù)計不能充分補償企業(yè)所提供服務(wù)的，則應(yīng)當(dāng)將由此形成的服務(wù)義務(wù)確認一項服務(wù)負債，并以公允價值進行初始計量。

企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移導(dǎo)致整體終止確認金融資產(chǎn)，同時獲得了新金融資產(chǎn)或承擔(dān)了新金融負債或服務(wù)負債的，應(yīng)當(dāng)在轉(zhuǎn)移日確認該金融資產(chǎn)、金融負債（包括看漲期權(quán)、看跌期權(quán)、擔(dān)保負債、遠期合同、互換等）或服務(wù)負債，并以公允價值進行初始計量。該金融資產(chǎn)扣除金融負債和服務(wù)負債后的凈額應(yīng)當(dāng)作為上述對價的組成部分。

第十五條 企業(yè)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)的一部分，且該被轉(zhuǎn)移部分整體滿足終止確認條件的，應(yīng)當(dāng)將轉(zhuǎn)移前金融資產(chǎn)整體的賬面價值，在終止確認部分和繼續(xù)確認部分（在此種情形下，所保留的服務(wù)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)視同繼續(xù)確認金融資產(chǎn)的一部分）之間，按照轉(zhuǎn)移日各自的相對公允價值進行分攤，并將下列兩項金額的差額計入當(dāng)期損益：

（一）終止確認部分在終止確認日的賬面價值。

（二）終止確認部分收到的對價，與原計入其他綜合收益的公允價值變動累計額中對應(yīng)終止確認部分的金額（涉及轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)為根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 22 號——金融工具確認和計量》第十八條分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的情形）之和。對價包括獲得的所有新資產(chǎn)減去承擔(dān)的所有新負債后的金額。

原計入其他綜合收益的公允價值變動累計額中對應(yīng)終止確認部分的金額，應(yīng)當(dāng)按照金融資產(chǎn)終止確認部分和繼續(xù)確認部分的相對公允價值，對該累計額進行分攤后確定。

第十六條 根據(jù)本準(zhǔn)則第十五條的規(guī)定，企業(yè)將轉(zhuǎn)移前金融資產(chǎn)整體的賬面價值按相對公允價值在終止確認部分和繼續(xù)確認部分之間進行分攤時，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定繼續(xù)確認部分的公允價值：

（一）企業(yè)出售過與繼續(xù)確認部分類似的金融資產(chǎn)，或繼續(xù)確認部分存在其他市場交易的，近期實際交易價格可作為其公允價值的最佳估計。

（二）繼續(xù)確認部分沒有報價或近期沒有市場交易的，其公允價值的最佳估計為轉(zhuǎn)移前金融資產(chǎn)整體的公允價值扣除終止確認部分的對價后的差額。

第五章 繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的會計處理

第十七條 企業(yè)保留了被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬而不滿足終止確認條件的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體，并將收到的對價確認為一項金融負債。

第十八條 在繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的情形下，金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移所涉及的金融資產(chǎn)與所確認的相關(guān)金融負債不得相互抵銷。在后續(xù)會計期間，企業(yè)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認該金融資產(chǎn)產(chǎn)生的收入（或利得）和該金融負債產(chǎn)生的費用（或損失），不得相互抵銷。

第六章 繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的會計處理

第十九條 企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬，且保留了對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度繼續(xù)確認該被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認相關(guān)負債。被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)和相關(guān)負債應(yīng)當(dāng)在充分反映企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移所保留的權(quán)利和承擔(dān)的義務(wù)的基礎(chǔ)上進行計量。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定對相關(guān)負債進行計量：

（一）被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以攤余成本計量的，相關(guān)負債的賬面價值等于繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值減去企業(yè)保留的權(quán)利（如果企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移保留了相關(guān)權(quán)利）的攤余成本并加上企業(yè)承擔(dān)的義務(wù)（如果企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移承擔(dān)了相關(guān)義務(wù)）的攤余成本；相關(guān)負債不得指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負債。

（二）被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以公允價值計量的，相關(guān)負債的賬面價值等于繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值減去企業(yè)保留的權(quán)利（如果企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移保留了相關(guān)權(quán)利）的公允價值并加上企業(yè)承擔(dān)的義務(wù)（如果企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移承擔(dān)了相關(guān)義務(wù)）的公允價值，該權(quán)利和義務(wù)的公允價值應(yīng)為按獨立基礎(chǔ)計量時的公允價值。

第二十條 企業(yè)通過對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)提供擔(dān)保方式繼續(xù)涉入的，應(yīng)當(dāng)在轉(zhuǎn)移日按照金融資產(chǎn)的賬面價值和擔(dān)保金額兩者的較低者，繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，同時按照擔(dān)保金額和擔(dān)保合同的公允價值（通常是提供擔(dān)保收到的對價）之和確認相關(guān)負債。擔(dān)保金額，是指企業(yè)所收到的對價中，可被要求償還的最高金額。

在后續(xù)會計期間，擔(dān)保合同的初始確認金額應(yīng)當(dāng)隨擔(dān)保義務(wù)的履行進行攤銷，計入當(dāng)期損益。被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，計提的損失準(zhǔn)備應(yīng)從被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值中抵減。

第二十一條 企業(yè)因持有看漲期權(quán)或簽出看跌期權(quán)而繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，且該金融資產(chǎn)以攤余成本計量的，應(yīng)當(dāng)按照其可能回購的被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的金額繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，在轉(zhuǎn)移日按照收到的對價確認相關(guān)負債。

被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)在期權(quán)到期日的攤余成本和相關(guān)負債初始確認金額之間的差額，應(yīng)當(dāng)采用實際利率法攤銷，計入當(dāng)期損益，同時調(diào)整相關(guān)負債的賬面價值。相關(guān)期權(quán)行權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在行權(quán)時，將相關(guān)負債的賬面價值與行權(quán)價格之間的差額計入當(dāng)期損益。

第二十二條 企業(yè)因持有看漲期權(quán)或簽出看跌期權(quán)（或兩者兼有，即上下限期權(quán)）而繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，且以公允價值計量該金融資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)分別以下情形進行處理：

（一）企業(yè)因持有看漲期權(quán)而繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)按照公允價值計量被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，同時按照下列規(guī)定計量相關(guān)負債：

1．該期權(quán)是價內(nèi)或平價期權(quán)的，應(yīng)當(dāng)按照期權(quán)的行權(quán)價格扣除期權(quán)的時間價值后的金額，計量相關(guān)負債。

2．該期權(quán)是價外期權(quán)的，應(yīng)當(dāng)按照被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的公允價值扣除期權(quán)的時間價值后的金額，計量相關(guān)負債。

（二）企業(yè)因簽出看跌期權(quán)形成的義務(wù)而繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照該金融資產(chǎn)的公允價值和該期權(quán)行權(quán)價格兩者的較低者，計量繼續(xù)涉入形成的資產(chǎn)；同時，按照該期權(quán)的行權(quán)價格與時間價值之和，計量相關(guān)負債。

（三）企業(yè)因持有看漲期權(quán)和簽出看跌期權(quán)（即上下限期權(quán)）而繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)按照公允價值計量被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，同時按照下列規(guī)定計量相關(guān)負債：

1．該看漲期權(quán)是價內(nèi)或平價期權(quán)的，應(yīng)當(dāng)按照看漲期權(quán)的行權(quán)價格和看跌期權(quán)的公允價值之和，扣除看漲期權(quán)的時間價值后的金額，計量相關(guān)負債。

2．該看漲期權(quán)是價外期權(quán)的，應(yīng)當(dāng)按照被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的公允價值和看跌期權(quán)的公允價值之和，扣除看漲期權(quán)的時間價值后的金額，計量相關(guān)負債。

第二十三條 企業(yè)采用基于被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的現(xiàn)金結(jié)算期權(quán)或類似條款的形式繼續(xù)涉入的，其會計處理方法與本準(zhǔn)則第二十一條和第二十二條中規(guī)定的以非現(xiàn)金結(jié)算期權(quán)形式繼續(xù)涉入的會計處理方法相同。

第二十四條 企業(yè)按繼續(xù)涉入程度繼續(xù)確認的被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以及確認的相關(guān)負債不應(yīng)當(dāng)相互抵銷。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對繼續(xù)確認的被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)確認所產(chǎn)生的收入（或利得），對相關(guān)負債確認所產(chǎn)生的費用（或損失），兩者不得相互抵銷。繼續(xù)確認的被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以公允價值計量的，在后續(xù)計量時對其公允價值變動應(yīng)根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 22 號——金融工具確認和計量》第六十四條的規(guī)定進行確認，同時相關(guān)負債公允價值變動的確認應(yīng)當(dāng)與之保持一致，且兩者不得相互抵銷。

第二十五條 企業(yè)對金融資產(chǎn)的繼續(xù)涉入僅限于金融資產(chǎn)一部分的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)本準(zhǔn)則第十六條的規(guī)定，按照轉(zhuǎn)移日因繼續(xù)涉入而繼續(xù)確認部分和不再確認部分的相對公允價值，在兩者之間分配金融資產(chǎn)的賬面價值，并將下列兩項金額的差額計入當(dāng)期損益：

（一）分配至不再確認部分的賬面金額（以轉(zhuǎn)移日計量的為準(zhǔn)）；

（二）不再確認部分所收到的對價。

如果涉及轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)為根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 22 號——金融工具確認和計量》第十八條分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的，不再確認部分的金額對應(yīng)的原計入其他綜合收益的公允價值變動累計額計入當(dāng)期損益。

第七章 向轉(zhuǎn)入方提供非現(xiàn)金擔(dān)保物的會計處理

第二十六條 企業(yè)向金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)入方提供了非現(xiàn)金擔(dān)保物（如債務(wù)工具或權(quán)益工具投資等）的，企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）和轉(zhuǎn)入方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定進行處理：

（一）轉(zhuǎn)入方按照合同或慣例有權(quán)出售該擔(dān)保物或?qū)⑵湓僮鳛閾?dān)保物的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該非現(xiàn)金擔(dān)保物在財務(wù)報表中單獨列報。

（二）轉(zhuǎn)入方已將該擔(dān)保物出售的，轉(zhuǎn)入方應(yīng)當(dāng)就歸還擔(dān)保物的義務(wù)，按照公允價值確認一項負債。

（三）除因違約喪失贖回擔(dān)保物權(quán)利外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)將擔(dān)保物確認為一項資產(chǎn)。

企業(yè)因違約喪失贖回擔(dān)保物權(quán)利的，應(yīng)當(dāng)終止確認該擔(dān)保物；轉(zhuǎn)入方應(yīng)當(dāng)將該擔(dān)保物確認為一項資產(chǎn)，并以公允價值計量。轉(zhuǎn)入方已出售該擔(dān)保物的，應(yīng)當(dāng)終止確認歸還擔(dān)保物的義務(wù)。

第八章 銜接規(guī)定

第二十七條 在本準(zhǔn)則施行日，企業(yè)仍繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 22 號——金融工具確認和計量》及本準(zhǔn)則關(guān)于被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)確認和計量的相關(guān)規(guī)定進行追溯調(diào)整，再按照本準(zhǔn)則的規(guī)定對其所確認的相關(guān)負債進行重新計量，并將相關(guān)影響按照與被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)一致的方式在本準(zhǔn)則施行日進行調(diào)整。追溯調(diào)整不切實可行的除外。

第九章 附則

第二十八條 本準(zhǔn)則自2018年1月1日起施行。